摘 要：对跨国税源进行有效的监控是防范跨国税源流失的前提和保障，通过跨国投资理论的分析可以看出，跨国投资最终形成内部交易。内部转移定价有别于正常的市场交易价格。结合理论分析和实践总结，需要加强对跨国公司监控，要对转移定价、资本弱化、受控外国公司等内容进行监控，依靠人才配置、社会网络、信息和制度等保障措施才能保证监控落到实处，保证国家税收安全。
关键词：跨国税源；市场内部化；转移定价；税源监控
中图分类号：F233；DF432文献标识码：A
文章编号：1000-176X(2009)01-0080-06
对跨国税源进行有效的监控是防范跨国税源流失的前提和保障。2008年起，我国内外资企业统一适用新的《企业所得税法》，跨国税源的概念和内涵也将超越以往的外商投资企业的跨国所得的范畴，延伸至我国企业的境外投资。完整的跨国税源包括外国投资者在中国投资、我国企业在海外投资，以及虽没有直接投资，但是存在来源于境内、境外的收益涉及到两国及两国以上的税基。监控的内容包括应税的税基、适用的税率以及纳税的时间。目的是维护税收主权，保证税基的完整性，防止税收的流失。因此，跨国税源监控就是指按照我国的税收法律法规对跨国纳税人的纳税义务进行全面地分析、预测、管理、监督和控制的税收征管活动。虽然在国际税收领域对跨国税源的讨论早有所述，但至今尚未形成完整全面的跨国税源监控的系统理论，大多数只是欧美等发达国家的税收实践和现有的税收制度的论述。在国内，无论理论界还是税务机关都没有成熟的跨国税源监控理论以及对实践的指导性文件和实务。为此，我们有必要针对未来我国外向型经济发展趋势，从理论上分析跨国税源监控的对象、内容和可操作性，以期不仅能为我国跨国税源的监控提供理论依据，而且为跨国税源监控提供实践的指导。
一、与跨国税源有关的跨国投资理论
跨国税源产生于跨国投资，因此，我们必须首先要掌握与跨国税源有关的跨国投资理论，才能更好地分析跨国税源的理论依据。与跨国税源监控有关的跨国投资理论主要有以下三种。
1．市场内部化理论
1937年科斯首先研究了企业存在的原因，认为企业是价格机制的替代物，企业作为资源配置的手段节约了交易成本，即内部权威代替了市场的价格调节，因为市场存在成本。不过，市场内部化概念最早由科恩在1937年提出，主要是指把市场建立在公司内部，以公司内部市场取代公司外部市场的过程。70年代中期，英国经济学家巴克利和卡森等人在对科恩的观点进行补充和发展的基础上，系统地提出了市场内部化理论，并且引起广泛的注意。
该理论认为由于外部市场的不安全性，若将企业拥有的半成品、工艺技术、营销诀窍、管理经验和人员培训等“中间产品”通过外部市场进行交易，就不能保证企业实现利润的最大化。因此，企业对外直接投资，在较大的范围内建立生产经营实体，形成自己的一体化空间和内部交换体系，就能够把公开的外部市场交易转变为不公开的内部市场交易，以实现利润的最大化。
决定市场内部化有四个因素，即区域因素、国别因素、产业特定因素和企业因素。区域因素是指有关区域内的地理条件、文化差异和社会特点等。国别因素是指有关国家的政治、经济和法律制度等。产业特定因素是指与产品性质、经济规模和外部市场结构有关的产业特征。企业因素是指不同企业组织内部市场的管理能力等。
市场内部化理论是一种应用性较强的国际直接投资理论。它可用来解决外部市场不完全性造成的种种问题，也可用来解释许多企业对外直接投资的动机或原因。关键点在于企业内部市场代替了外部市场，即内部交易价格代替了外部的市场正常交易价格。
2．垄断优势论
垄断优势论是最早研究国际直接投资的独立理论。它由美国经济学家海默在1960年首先提出，后来约翰逊、凯夫斯和金德尔伯格等人又作了进一步补充，其目的是解释企业的国际直接投资行为。
该理论认为，企业之所以要对外直接投资，是因为它有比东道国同类企业有利的垄断优势。这种垄断优势可分为两类：一是包括生产技术、管理与组织技能，以及销售技巧等一切无形资产在内的知识资产优势；二是由于企业规模大而产生的规模经济优势。因为东道国同类企业不具备这些优势，或要取得这些优势必须付出很大的代价，所以投资者可以凭借自己的垄断优势在东道国投资办厂，降低生产成本，参与当地市场竞争，赚取更多的利润。这两种垄断优势决定了对外直接投资的方向，即企业应到不具备垄断优势的国家和地区投资建厂、组织生产经营。垄断优势主要来自对知识资产的占有和使用，主要体现在它能使产品发生异质化的能力方面。
垄断优势论可以较好地解释知识密集型产业对外直接投资的行为，也可以解释技术先进国家之间的“相互投资”现象，在理论和实践上都具有一定的价值。垄断优势的存在说明跨国公司内部交易与外部市场交易具有不可比的特征。
3．国际生产折衷论
1977年，英国经济学家邓宁指出，垄断优势论、市场内部化理论、工业区位论等都只对国际直接投资现象作了片面的解释，缺乏说服力。他主张把对外直接投资的目的、条件和能力综合起来加以分析，并由此形成了国际生产折衷论。
该理论认为，跨国公司之所以愿意并能够进行对外直接投资，是因为它拥有东道国企业所没有的所有权优势、内部化优势和区位优势。前两个优势是对外直接投资的必要条件，后一个优势是充分条件。当公司仅拥有所有权优势时，它可选择技术转让方式从事国际经济活动；当公司拥有所有权优势和内部化优势时，它可选择产品出口方式；当公司拥有所有权优势、内部化优势和区位优势时，它便可选择对外直接投资方式（见表1）。
所有权优势主要是指一国企业拥有或能够得到别国企业没有或难以得到的生产要素禀赋（自然资源、资金、技术和劳动力等），产品的生产工艺、研究开发能力、专利、商标、销售技能和管理经验等。它说明企业为什么能够对外直接投资。
内部化优势主要是指企业建立自己的内部交易体系，把公开的外部市场交易转变为不公开的内部市场交易，从而克服外部市场不完全性造成的不利影响。它说明企业如何通过对外直接投资提高经济效益。
区位优势主要是指一个国家的投资环境优良，企业在那里可以获得廉价的自然资源和劳动力，享受当地政府给予的各种优惠待遇，并且利用当地的基础设施和市场便利等。它说明企业为什么要到特定的国家进行直接投资。
国际生产折衷论主要论述了跨国投资优势来源和分类，分析了内部价格偏离市场价格的多重原因，在理解价格差异上比其它理论更全面。
由此，我们可以发现跨国公司之所以对外投资是由于以下的原因：
（1）与国内企业相比，其具有一定的对外投资的优势，包括所有权优势、内部化优势和区位优势等。这些优势是内资企业所不具有的，针对自己具有的不同优势选择不同的投资策略。
（2）跨国公司对外投资必然产生内部贸易，形成有别于正常交易价格的内部交易市场。这是 对外部市场不完全性的一种替代，目的是充分发挥内部交易的优势，节约市场的交易成本，实现整体利润的最大化。
二、跨国税源监控的理论分析
通过跨国投资理论的分析我们得出，跨国投资最终形成内部交易，这种内部交易依据的是内部转移定价，其有别于正常的市场交易价格。市场价格是由供求关系决定的，不存在人为的安排，一般认为是独立的和正常的。转移定价则是由非市场的因素决定的，包括资本关系、控制权、亲属关系等，即人为关系决定。因此，跨国投资和跨国贸易产生的跨国税源与国内税源产生以下区别：（1）税基的易流动性。因为是跨国集团的内部交易，受内部权威的控制，比起外部市场价格调节更加容易。如国际游资的大量存在就是因为内部交易的快捷导致。（2）信息不对称性加强。国内税源监控的困难之一是由于纳税人比税务机关具有信息优势，对交易和投资的性质、特征和内容比税务机关掌握的更多。跨国税源涉及两个及两个以上的国家，地域广泛、交易内容多样化以及技术的复杂化加剧了税务机关掌握交易实质的难度。（3）跨国税源的可比性越来越小。与工业经济不同的是，知识经济时代的跨国交易技术含量明显增加，无形资产成为企业创造价值和保持可持续竞争优势的主要源泉。跨国公司一般以四种资本获取超额经济利润：人力资本、组织资本、关系资本和声誉资本，其中的关键是人力资本。无论在管理还是技术上，跨国公司必须要创造竞争对手不可模仿的独特的资源，使其交易的对象与市场具有不可比性。如符合客户要求的个性化服务和产品，适用于特定客户的技术设计等等，因为人类社会从需求角度讲已经进入个性化时代，不再具有普适性，因此跨国交易的可比性会越来越小，应用非受控可比价格进行税基的调整可能受到限制。（4）跨国税源的规模越来越大。从我国的进出口贸易总额、FDI的数量、外资企业的登记数以及国内企业海外投资的兴起，都可发现跨国税基的规模在不断地增加，跨国公司集团内部交易同样在不断地增加，尤其是跨国并购、资本市场的开放、世界产业链的调整和整合，带来跨国税源范围和数量迅速增加。（5）国际税收环境的差异性增加。国际避税地的存在、跨国税收竞争加剧、各国吸引外资的税收优惠以及国际税收协调的困难使得跨国税源面临多国税收制度的制约。
因此，跨国税源监控的实质就是按照正常的市场价格作为标杆来衡量跨国公司内部价格的合理性，并以正常交易价格作为依据评估跨国税源移动是否损害投资国的税收利益，损害投资国税收利益就将受到调整，并有可能受到处罚。
在考虑利润与税收关系的跨国投资模型中，跨国公司将根据不同投资国的税制差异，包括税基、税率、优惠、处罚、有无递延纳税等规定，寻找利润最大化的利润分配方式。从理论上讲，利润应该集中在税负最低国，即除了税负最低国外其他国家的利润应该为0，但是出于不同国家对转移定价的查处力度大小不一，处罚力度不同，促使跨国公司将利润在非最低税率国之间进行分配，分配的最大额度就是按照市场交易价格应该产生的利润。如图1所示，ON本来是正常利润线，但是实行了转移定价后，利润分配改变，即OL为转移低价产生的利润，此处的税率应该是高税国区间，OH为转移高价产生的利润，此处的税率应该是低税国区间，转移利润为LN或NH，产生的税收收益为转移利润与两国税率差的乘积。
转移定价的方式主要有3种：（1）高价购进原材料、设备、技术等投入品。即外资企业从国外关联公司高于市场正常价格购进投入品，抬高材料、设备和技术的价格，人为增加成本，在进口环节将利润转移到国外。（2）低价出口产品，人为调低利润。即外资企业将产品销售给国外关联公司的价格低于正常的市场价格，形成人为的利润转出境内，使外资企业利润下降。（3）高进低出，是以上两种方式的混合形式，即同时在进口环节抬高进价在出口环节压低销售价格，利润在进口与出口环节同时转移出境。转移定价不仅包括有形产品或设备，还包括资金融通和费用分摊等方式。
跨国公司通过转移定价的方式将大量的利润转移出境，不仅造成税款流失，而且损害了中方投资者的利益。王顺林通过定量分析表明，1994—1999年，外商投资工业企业平均每年对外转移的利润高达1 000亿元以上[1]。龙朝晖估算了2001年广东外资工业企业通过国际转移定价侵吞中方利润和国家税款的情况，按照内资企业销售利润率计算避税84．5亿元，侵吞中方利润71．77亿元；按照股份制工业企业销售利润率计算避税53．59亿元，侵吞中方利润45．52亿元[2]。毛蕴诗、李敏、袁静推算2002年外方通过转移定价转出我国的利润高达78．72亿美元，这一数据相当于当年外商在中国投资的14．41%，如果按照平均15%的企业所得税率计算，给我国造成的税收损失约为97．65亿元[3]。据国家税务总局的抽样调查显示，1/3的亏损外企属于经营不善，而60%以上的外企存在非正常亏损，40%是虚亏实盈；30%的在华跨国公司从未交过所得税，80%的跨国公司逃漏税，跨国公司年“避税”300亿元。1984—1993年间，我国共因此流失3 000亿元税款，税基损失10 000亿元[4]。因此，对跨国税源监控的目的就是使转移利润最小化，监控的对象是跨国交易，监控的内容包括跨国税基、适用税率和纳税时间（如图1所示）。
三、跨国税源监控的内容
跨国投资都是围绕跨国公司整体战略进行的，因而跨国税源监控的目的不同，侧重点也不同。跨国公司对外投资有以下几种目的[5]：（1）资源导向型投资。获取东道国的资源，在那里建立原材料生产基地和供应网点，以确保生产经营的正常进行。（2）出口导向型投资。绕过关税和非关税壁垒，直接投资建厂占领东道国市场。（3）降低成本型投资。减低劳动力成本，获取比较成本利益。（4）研究开发型投资。在那里建立高科技子公司，或控制当地的高技术公司，将其作为科研开发和引进新技术、新工艺以及新产品设计的前沿阵地，有助于打破竞争对手的技术垄断和封锁，获得先进技术。（5）发挥潜在优势型投资。为充分发挥潜在优势，使资金、技术、设备和管理等闲置资源获得增值机会，到国外直接投资。（6）克服风险型投资。为防范经营风险，在更大的范围内建立起自己的一体化空间和内部体系，有效地化解市场的缺陷和政治局势的动荡等原因引起的风险。
在识别了跨国公司投资动机后，应该按照不同动机进行分类监控，监控的内容有以下几个方面。
1．对转移定价的监控
转移定价现在是将来也是跨国公司与税务机关关注的焦点，其必然是跨国税源监控的重点。必须指出的是，随着我国政府鼓励企业实施走出去的战略，国内企业在对外投资与对外贸易中，转移利润与转移资产现象也不容忽视，因此，对转移定价的监控不仅包括跨国公司，也包括国内企业对外投资。在进行监控时必须分清跨国公司的投资动机，然后才能有目标、有重点地进行监控。如资源导向型的投资，重点分析、掌握和监控资源的来源渠道、生产规模和国内外市场价格，确定合理的可比价格，因为资源是其内部交易的重要对象。出口导向型的监控重点应该是同类产品的国际市场价格，或主要出口国的同类价格。降低成本型的监控，应该是当地劳动力的市场价格为基础的合理利润率。研发型的监控应该是新技术、新工艺，以及新产品设计的技术含量，以及对集团的价值贡献程度。克服风险型的监控，应该是同等风险对应下的报酬率。对转移定价监控表面上是产品、劳务或技术的价格，实质是影响价格的关键因素是什么，这样在纳税调整时才能理由充分，依据确凿。
2．对资本弱化的监控
“两税”合并后，我国对内外资企业资本弱化的管理同样有法可依。在发挥潜在优势型投资中，应该着重监控关联企业之间的资金往来，以及因为产品、原材料、半成品销售等产生的往来款项，因为其可能形成融通资金的渠道，利息的支付也可能更加隐蔽。此类跨国公司往往资金充裕，资金周转频繁，利息支付方式多样化，监控重点是企业的收付款，监控渠道应该依靠金融机构和外汇管理部门。
3．对受控外国公司（CFC）的监控
在制裁通过受控外国公司避税方面，多数国家均规定，凡是在避税地设立的受控企业，每年的利润不管是否分配，均视为已分配汇回居住国，并已由股东企业收取，就控股股东按持股比率把应分得的股息计入当期应税所得额，在居住国纳税。近几年来，CFC法规的制裁范围有不断扩大之势，原只针对母公司控制的外国子公司，现在母子公司均不只限于公司，合伙企业或国内居民持有一定股份的外国公司均适用CFC法规。原仅制裁设在避税地的受控公司，现扩大为设在一切低税管辖区的受控企业。如法国、意大利均有类似的规定。所以，我们对国内企业在境外投资的工厂或企业的利润是否汇回纳税应该特别关注，因为调查取证比国内难得多。
4．对跨国资本运作的监控
资本市场改革深入带来的产权和组织结构的变化对跨国税源的影响极大。随着国有企业和集体企业的改组、改制、收购、合并、解散、破产、撤销等以及股份制企业的分合经营、连锁经营，我国已经慢慢放开跨国公司的参与，跨国兼并与收购越来越多，规模也越来越大，股权结构的多样化，产权越来越明晰，这种资本市场深入改革的结果必然是带来国内税源向跨国税源的转变和流动。不仅经济国际化加强，税源和纳税人同样国际化，这给税源监控带来一定的难度和挑战。此类监控的重点应该是产权变更带来的资本收益以及纳税人资格改变的税收政策改变引起的税款变化。跨国资本运作引起的资产规模大，时间跨度长以及涉及面广等特征要求监控必须是事前和事中的参与和跟踪，监控内容为投资的损益。
5．对避税港的监控
无论是引进来，还是走出去，避税港税制已是我国跨国税源监控不可回避的难题。就以我国企业对外投资的地区分布看，截至2005年底，亚洲地区投资存量358．73亿美元，占69．4%，主要分布在香港地区317亿美元，占88%，以后依次为澳门地区、韩国、新加坡、泰国、越南、日本、马来西亚、印度尼西亚。到2004年底，投资前10位的国家和地区为香港、开曼群岛、英属维尔京群岛、美国、澳门、韩国、澳大利亚、新加坡、百慕大群岛、泰国，投资总额为411．02亿美元，占对外投资存量的91．7％（如表1所示）。
可见，我国企业对外投资的目的已不是为了“实体绿地”投资，主要为了逃避税收和资本管制，因此，必须加强对避税港地区企业业务往来的监控。
四、跨国税源监控的实施过程
跨国税源监控是连续的、循环的，并且是不断加深的，绝不是阶段性、临时性的。监控必须贯穿于税收征管活动的始终，并且要建立梯度型跨国税源监控体系，形成完善的外部约束机制。梯度型跨国纳税监控体系是指在国际税收管理过程中，形成基础性监控——税源监控，检测性监控——纳税评估、反避税调查以及涉外税务审计，打击型监控——税务稽查，制裁型监控——税收司法制裁，递增税收监督和管理控制层次。在具体的实施过程中，形成事前监控、事中监控和事后监控的流动过程，形成监控不断加深、力度不断加大、重点突现的完整体系。
事前监控主要包括：（1）信息收集，如跨国纳税人履行纳税义务、办理涉税事宜过程中反映出来的信息（纳税申报、税务登记、税收减免、缓交、资产报损、弥补亏损等等），以及税务机关对纳税义务人进行税源调查获得的信息（企业的设立、兼并、重组、改制、停产、破产，新项目的开发、转让、经营情况的重大变化等信息）。（2）政策辅导，主要对跨国纳税人履行纳税义务可能出现的问题进行帮助，使纳税义务顺利完成。（3）税法宣传，是为了跨国纳税人能及时准确地了解我国相关的税收法律法规，是一个信息传递的过程。（4）税收预测，主要是前瞻性的掌握纳税信息，采取主动的防御措施的活动。在事前监控中，预约定价协议是西方发达国家在对付转移定价的监控中一种非常有效的手段[6]。它是纳税人事先将其和境外关联企业之间的在原材料设备购置、产品销售、利息和劳务费、特许费的支付或收取方面的内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法向税务当局报告，经审定认可，作为计征所得税的会计核算依据，并免除事后税务机关对转让价格进行调整的一份协议。APA实质上是把转让定价的事后调整改为预先约定。我国目前已出台预约定价管理规程，应该进一步扩大APA的范围，对稳定的规模大的纳税人实施，便于提高效率，减轻税务机关的压力。
事中监控，实际上就是税务机关参与纳税义务发生过程中的监督与控制，全面掌握信息，确定应税收入、所得等。它包括事件参与、税收约谈、社会协助和税收保全等。可见，事中监控已经不只是税务机关单方面的行为，涉及社会的多部门的协助，便于全面督促跨国纳税人履行纳税义务。其特点是能及时监督纳税人的行为，并督促其按时完成纳税义务，时效性很强。
事后监控指的是纳税义务发生后对纳税人纳税义务的完整性和及时性进行全面审核、检察以及对未能履行或履行不全的情况进行处罚等活动。目前，税务机关主要是进行事后监控，包括纳税评估、税务检查、案头审计和司法措施。在跨国税源管理中情报交换也是一项常用的手段。事后监控的优点是信息掌握全面，能对事件有完整的了解，但是时效性差。
监控分类实际上是对跨国税源的情况与按照税法应该完成情况进行对照比较，反映纳税人的纳税遵从度大小的管理活动，依照违法行为程度、情节的严重性等不同，确定其纳税监控等级，以便确定是否为后期监控重点，如图2所示。
五、跨国税源监控的保障措施
1．合理的机构和人才保障
虽然两税已经合并，但是跨国公司来华投资的势头不减，我国企业走出去的战略也得到国家的支持，跨国税源的规模有增无减。国际税收的管理机构不应随两税合并减弱，相反，应该扩大跨国税源管理机构的人员和管辖范围。因为跨国税源监控的难度、跨国纳税人的数量、跨国避税的手段在不断增加。在未来，跨国税源监控必然是税务机关工作的重点，反避税也将是跨国税源监控的重要任务。这需要机构和人员的保障。如美国根据全国的经济区域、税源集中和分散程度、纳税大户的分布情况以及税收情报的可获得程度，在中心城市设置大区税务局及其下属派出机构以及若干税收征收（服务）中心。这样的机构设置格局更利于税务当局实施高效率的税源监控和管理。在日本，全国11个国税局内部都单独设有稽查部，其国税检查官人数占国税征收人员的1/3以上。国税局还设有海外税收调查机构，经常到海外调查日本企业在国外分支机构的收入和财产情况。
2．社会网络保障
西方国家的税源监控依靠社会网络，借助社会力量形成强大的监控网络。例如，为防止资金及税收的外流，德国法律规定，凡是汇进或汇出金额每单超过一定限额者，银行均要向税务机关通报并实行代扣代缴。美国法律规定，银行、社会保障等部门的资料不得对税务部门保密，许多信息都应该“自动”传入税务部门。我国对跨国税源监控同样要依靠社会网络，目前应该依托银行的国际结算系统、外汇管理部门的收付汇核销系统、海关的出入境管理系统，形成资金、货物、价格三统一的监控网，依靠多方力量，实施有效的跨国税源监控。
3．信息保障
西方国家为了加强对纳税人的监控，大力开发和应用信息管理系统，提高对纳税人信息流监控的科技含量。例如，意大利建立了税收情报信息系统，可实行自动化管理，并通过公用数据网实现与纳税人、政府部门及欧盟国家的信息交换和数据共享。美国建立了由国家计算机中心和分布在全国的1 0 个数据处理中心组成的税务管理系统，负责纳税申报表的处理、年终所得税的汇算清缴，以及纳税资料的收集处理、税收审计的筛选、票据判读鉴定、税收咨询服务等工作。德国在税务管理和税务稽查系统中，应用了大量先进的高科技手段，具有完备的信息网络化系统。当前德国国家税收网络中心开发的许多电脑程序被认为在世界上都是领先的[7]。我国的“金税”工程在增值税的监控中已经取得显著的效果，下一步应该继续完善和扩展，不仅涵盖增值税，而且要包括所得税，尤其是涉及应税收入、应税所得的商品交易价格、规格、交易时间、交易地点等，便于对监控对象交易内容的比较，评估其纳税的完整性和准确性。
4．制度保障
包括三个方面内容：（1）法律层次的规范性制度。将跨国税源的监控更加系统化、具体化，提高可操作性，并且要明确重点。（2）管理层次的分工与激励制度。解决分工不清、责职不明、多重任务和动力缺乏、疲于应付的局面。在实施跨国税源监控中，需要业务技能高超的人员，只有实行有效的激励才能发挥其潜力，但是目前只流于形式的税源监控工作非常普遍，必须从制度上保证人员分工和激励。（3）执行过程中权力协作制度。相关部门支持不够，使执法力度受到限制，影响执法效率，必须通过制度层面规定相关部门的责职和义务，配合税务机关的执法，提高跨国税源监控的法律权威。
参考文献：
［1］ 王顺林．外商投资企业转移定价研究［M］．上海：复旦大学出版社，2002．
［2］ 龙朝晖．广东外资企业盈亏状况及其影响因素［D］．中山大学管理学院博士论文,2003．
［3］ 毛蕴诗，李敏，袁静．跨国公司在华经营策略［M］．北京：中国财政经济出版社，2005．
［4］ 陈晶晶．截留跨国公司外流税款——刘剑文教授访谈［N］．法制日报,2004-11-24．
［5］ 裴平，等．国际金融学［M］．南京：南京大学出版社，1998．
［6］ 赵新平，王海林，张峰．西方市场经济国家加强税源监控的做法及启示［R］．江苏国税调研报告,2007,(34)．
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［8］ 焦来方，税制变迁过程和结果的和谐性分析［J］．云南财经大学学报，2008，（3）．
（责任编辑：孟 耀）